Модернизация НМА

Любая программа для ЭВМ достаточно быстро устаревает. В результате фирме приходится тратить средства на ее доработку и усовершенствование. Порядок учета данных затрат зависит от того, возникает ли в результате самостоятельный объект авторских прав или нет. Согласно ГОСТ 28806-90 «Качество программных средств. Термины и определения» модификация программы может проводиться:

— для устранения дефектов;

— для усовершенствования программного средства;

— для его адаптации к произошедшим изменениям и текущим требованиям.

По гражданскому законодательству к объектам авторских прав относят производные произведения. Это творческая переработка другого, ранее созданного произведения. Кроме того, к таким объектам относят и составные произведения при условии, что они представляют из себя результат творческого труда по подбору или расположению материалов.

📌 Реклама Отключить

Переработкой и модификацией программ для ЭВМ считают любые их изменения, за исключением адаптации (внесения изменений для работы программы на конкретных технических средствах или под управлением конкретных дополнительных программ).

Как правило, переработка программы проводится не правообладателем, а по его поручению другим лицом в рамках договора авторского заказа. Поэтому результаты такой переработки являются объектом авторских прав. Договором авторского заказа может быть предусмотрен один из следующих вариантов:

— отчуждение заказчику исключительного права на произведение, которое должно быть создано автором;

— предоставление заказчику права использования этого произведения в установленных договором пределах.

В первом случае к договору авторского заказа применяются правила о договоре об отчуждении исключительного права. Во втором — положения, предусмотренные для лицензионного договора о предоставлении права использования произведения.

📌 Реклама Отключить

Предположим, в результате доработки возникает самостоятельный объект авторского права, на который компания получает исключительные права. Передача таких прав на доработанную программу удовлетворяет условиям, при которых она считается нематериальным активом. При этом инвентарным объектом НМА считают совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении. Следовательно, подобные расходы будут учтены в качестве самостоятельного и отдельного НМА.

При этом прежний нематериальный актив (старая версия программы) либо продолжает числиться в учете (если компания ее использует), либо списывается (если компания использует в работе лишь новую версию). Во втором случае остаточную стоимость программы включают в состав прочих расходов.

Компания получила исключительные права на компьютерную программу. Ее первоначальная стоимость составила 560 000 руб. Впоследствии программа была доработана и модернизирована. На результаты этих работ фирма получила исключительные права. Расходы на доработку составили 236 000 руб. (в том числе НДС — 36 000 руб.). После модернизации старая версия программы перестала использоваться. На этот момент по ней была начислена амортизация в сумме 75 0 00 руб.

📌 Реклама Отключить

Указанные операции отражают записями:

Дебет 19 Кредит 60 (76)

— 36 000 руб. — отражен НДС по расходам на модернизацию программы;

Дебет 08-5 Кредит 60 (76)

— 200 000 руб. (236 000 — 36 000) — учтены расходы на модернизацию программы;

Дебет 68 Кредит 19

— 36 000 руб. — НДС по расходам на доработку программы принят к вычету;

Дебет 04 Кредит 08-5

— 200 000 руб. — затраты на модернизацию учтены как отдельный нематериальный актив;

Дебет 05 Кредит 04

— 75 000 руб. — списана амортизация по прежней версии программы;

Дебет 91-2 Кредит 04

— 485 000 руб. (560 000 — 75 000) — списана остаточная стоимость прежней версии программы.

Если в результате переработки или доработки программы самостоятельный объект авторских прав не возникает (например модификация программы для ЭВМ проводится для устранения дефектов), то указанные затраты включают в состав расходов по обычным видам деятельности. В качестве расходов на приобретение нематериальных активов их не отражают. При этом они могут списываться со счетов по учету расходов либо единовременно, либо постепенно в течение предполагаемого срока использования доработанного НМА. Порядок списания подобных затрат (единовременно или постепенно) должен быть определен учетной политикой фирмы.

📌 Реклама Отключить

Пример

Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что в результате доработки новый объект исключительных прав создан не был. При этом предполагается, что новая версия программы будет использоваться в течение 16 мес.

В этой ситуации подобные затраты отражают записями:

Дебет 19 Кредит 60 (76)

— 36 000 руб. — отражен НДС по расходам на модернизацию программы;

Дебет 20 (44) Кредит 60 (76)

— 200 000 руб. (236 000 — 36 000) — учтены расходы на модернизацию программы;

Дебет 68 Кредит 19

— 36 000 руб. — НДС по расходам на доработку программы принят к вычету.

Ситуация 1

Согласно учетной политике компании подобные затраты списываются единовременно. В этом случае в учете компании делают запись:

Дебет 90-2 Кредит 20 (26, 44)

— 200 000 руб. — списаны расходы на модернизацию программы.

Ситуация 2

Согласно учетной политике компании подобные затраты списываются постепенно в течение периода, к которому они относятся. В этой ситуации их ежемесячно списывают проводкой:

📌 Реклама Отключить

Дебет 90-2 Кредит 20 (44)

— 12 500 руб. (200 000 руб. : 16 мес.) — списана часть расходов на доработку программы.

По материалам книги-справочника «Годовой отчет» под общ. редакцией В.Верещаки

УСН «доходы минус расходы»: модернизация нематериального актива в виде созданного ранее своими силами программного обеспечения

ИА ГАРАНТ

Организация применяет УСН «доходы минус расходы». Как учесть расходы по модернизации созданного ранее своими силами и зарегистрированного программного обеспечения (учтено на счете 04 «Нематериальные активы»)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Увеличение уже сформированной первоначальной стоимости объекта нематериальных активов действующим законодательством по бухгалтерскому учету не предусмотрено.

Поэтому расходы на модернизацию признаются в составе расходов по обычным видам деятельности.

В целях налогообложения расходы могут рассматриваться как расходы на обновление программы или же как соответствующие расходы на оплату труда, материальные расходы и т.п.

Обоснование вывода:

Бухгалтерский учет

Согласно п. 6 ПБУ 14/2007 НМА принимается к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учету.

В силу п. 16 ПБУ 14/2007 фактическая (первоначальная) стоимость НМА, по которой он принят к бухгалтерскому учету, по общему правилу не подлежит изменению. Изменение фактической (первоначальной) стоимости НМА, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях переоценки и обесценения нематериальных активов.

Иных оснований, например модернизации объекта НМА для изменения его фактической (первоначальной) стоимости, ПБУ 14/2007 не предусматривает.

Из сказанного следует, что затраты, понесенные организацией и связанные с дальнейшим совершенствованием НМА, первоначальную стоимость НМА не увеличивают.

Подобные расходы могут быть включены организацией в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», далее — ПБУ 10/99). Они признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99). Расходы признаются в отчете о финансовых результатах путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, если они обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов (п. 19 ПБУ 10/99).

В соответствии с п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, Планом счетов предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов». Перечень расходов будущих периодов является открытым, то есть организация вправе отражать в составе расходов будущих периодов любые затраты, относящиеся к нескольким отчетным периодам и удовлетворяющие критериям расходов, установленным п. 16 ПБУ 10/99.

Учитывая изложенное, полагаем, что расходы на модернизацию программного обеспечения можно учитывать либо единовременно на счетах учета затрат, либо на счете 97 «Расходы будущих периодов» с последующим равномерным списанием в дебет счетов затрат в течение предполагаемого срока использования модифицированной версии программы.

Налогообложение

Закрытый перечень расходов, которые организации, применяющие УСН, могут признать в целях налогообложения, закреплен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Так, в составе расходов учитываются:

  • расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

  • расходы на приобретение НМА, а также создание НМА самим налогоплательщиком (пп. 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Из буквального прочтения приведенных норм следует, что к случаям проведения модернизации НМА они не относятся. При этом п. 1 ст. 346.16 НК РФ не содержит положений, прямо указывающих на возможность признания подобных расходов.

Применительно к порядку исчисления налога на прибыль представители финансового ведомства разъясняют, что согласно положениям главы 25 НК РФ нематериальные активы амортизируются, но увеличение их первоначальной стоимости в результате дооборудования, модернизации, реконструкции и т.п. положениями НК РФ не предусмотрено (письмо Минфина России от 27.09.2011 N 03-03-06/1/595). Также разъясняется, что затраты на доработку НМА учитываются на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, т.е. как расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям) (смотрите письма Минфина России от 17.05.2018 N 03-03-06/1/33132, от 30.01.2017 N 03-03-06/1/4386, от 29.09.2011 N 03-03-06/1/601).

Подпункт 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ дает возможность учитывать расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Тогда если рассматривать осуществленные организацией расходы как обновление программного обеспечения, то они могут быть учтены в целях налогообложения по пп. 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Смотрите также письма Минфина России от 15.07.2019 N 03-11-11/52099, от 15.07.2019 N 03-11-11/52121, от 19.06.2019 N 03-11-11/44650.

В этом случае расходы признаются в общеустановленном порядке, т.е. после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если же модернизация НМА осуществляется собственными силами, то соответствующие расходы, по нашему мнению, могут быть учтены, например, в составе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на все виды обязательного страхования работников (пп.пп. 5, 6, 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Так, согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты (в п. 2 ст. 346.16 НК РФ сделана отсылка к положениям ст. 252 НК РФ).

Разъяснениями уполномоченных органов применительно к рассматриваемой ситуации мы не располагаем. Отсутствие в главе 26.2 НК РФ прямых норм, связанных с модернизацией НМА, не исключает налоговые риски.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

Учет модернизации программного продукта (НМА)

Цитата (AlexandraVV):В бухгалтерском учетеорганизации отражен нематериальный актив (программный продукт). Объект создан сторонней организацией,
относится к интеллектуальной собственности и отвечает условиям принятия к учету
в качестве нематериального актива, изложенным в ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных
активов». Первоначальная стоимость НМА сформирована в соответствии с ПБУ
14/2007 из совокупности затрат.Позже сторонняяорганизация разработала для данного нематериального актива новые модули. Каким
образом организация должна учесть затраты на доработку? Можно ли увеличить
первоначальную стоимость имеющегося нематериального актива на сумму доработки?Добрый день!
Не совсем понял — вопрос касается налогового или бухгалтерского учета?
Так как он задан в налоговом разделе форума, то отвечу с точки зрения налогообложения ссылкой на письмо налоговиков, размещенное ниже.
Вопрос: Организация в 2011 г. оплатила услуги по разработке и созданию интернет-сайта. По договору к организации перешли исключительные права на использование интернет-сайта. Стоимость интернет-сайта превышает 40 000 руб., срок его полезного использования больше 12 календарных месяцев. Организация учла сайт в целях исчисления налога на прибыль в составе НМА и начислила амортизацию. Срок полезного использования сайта еще не истек.
В 2012 г. организация оплатила услуги по обновлению сайта (разработка нового дизайна, обновление разделов сайта, настройка системы обратной связи и пр.). Из разъяснений Минфина России следует, что расходы по обновлению сайта организация вправе списать в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (Письмо Минфина России от 19.07.2012 N 03-03-06/1/346).
Вправе ли организация в целях исчисления налога на прибыль учесть расходы по обновлению сайта, числящегося в составе НМА, единовременно или эти расходы необходимо распределить?
Если расходы необходимо распределить, то в каком порядке?
Ответ:
МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ПИСЬМО
от 6 ноября 2012 г. N 03-03-06/1/572
Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо и по вопросу учета затрат на обновление программ для ЭВМ сообщает следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) амортизируемым имуществом в целях налогообложения прибыли признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.
Пунктом 3 ст. 257 Кодекса установлено, что в целях налогообложения прибыли нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).
Таким образом, нематериальными активами признается вышеназванное имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.
Согласно положениям гл. 25 Кодекса нематериальные активы амортизируются, но увеличение их первоначальной стоимости в результате дооборудования, модернизации, реконструкции и т.п. положениями Кодекса не предусмотрено.
Подпунктом 26 п. 1 ст. 264 Кодекса установлено, что расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям), относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее суммы стоимости амортизируемого имущества, определенной п. 1 ст. 256 Кодекса.
Таким образом, расходы на обновление программы для ЭВМ, исключительное право пользования которой принадлежит организации, могут учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 Кодекса.
Затраты на приобретение обновлений для таких программ распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом налогоплательщик в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли.
Заместитель директора
Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
С.В.РАЗГУЛИН
06.11.2012

Объявление

РУСАУДИТ Группа компаний
129085, Россия, Москва, пр-т Мира, 95, тел.(095)217-23-29,
web: http://www.russaudit.ru
Критерии и состав нематериальных активов
В настоящее время учет нематериальных активов регулируется Положением по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, которое
содержит общие требования, предъявляемые к нематериальным активам, а
также принятым в конце прошлого года ПБУ 14/2000 “Учет
нематериальных активов”, которое в значительной степени конкретизирует
нормы Положения по ведению бухгалтерского учета. Ввиду относительной
новизны ПБУ 14/2000 ряд содержащихся в нем требований нуждается в более
пристальном рассмотрении.
1. Прежде всего необходимо отметить принципиально новый подход в отношении
вопроса о том, какие права могут учитываться предприятием в качестве
нематериальных активов. Так, п.4 ПБУ 14/2000 определяет, что к
нематериальным активам относятся не любые права на объекты
интеллектуальной собственности, а лишь исключительные права на эти объекты.
Исключительное право подразумевает наличие у правообладателя всего
комплекса прав на объект интеллектуальной собственности. Обладатель
исключительных прав без каких либо ограничений со стороны третьих лиц может
пользоваться и распоряжаться объектом интеллектуальной собственности по
своему усмотрению (модифицировать, воспроизводить, копировать,
распространять, отчуждать, предоставлять во временное пользование третьим
лицам и т.д.).
В отличие от этого неисключительные, то есть ограниченные права позволяют их
обладателю использовать объект интеллектуальной собственности в строго
определенных целях. Так, приобретая право на использование программы для
ЭВМ в своей хозяйственной деятельности (например, для целей бухгалтерского
учета), обладатель такой программы не может ее переделывать, копировать,
распространять. Такие права ввиду их неисключительного характера не
рассматриваются законодательством в качестве нематериального актива.
2. Критерии (требования), которым должны соответствовать объекты
интеллектуальной собственности для того, чтобы исключительные права на них
можно было признать нематериальными активами, изложены в п.3 ПБУ 14/2000.
Всего таких критериев семь, среди которых есть как уже хорошо известные, так
и новые.
К уже известным относится, во-первых, требование о том, что нематериальный
актив должен обязательно использоваться в производственной деятельности
предприятия. Причем нематериальный актив может использоваться как в
производстве товаров, работ, услуг, так и для управленческих нужд организации.
Вторым известным критерием является срок предполагаемого использования
актива — он должен превышать 12 месяцев. Третий критерий — способность
нематериального актива приносить доход в будущем. Подчеркиваем, что в
отличие от Положения по бухгалтерскому учету здесь имеется ввиду
теоретическая возможность получения дохода, а не сам факт его получения.
Такая формулировка, на наш взгляд, является более корректной. Исходя из этого
не исключено, что использование нематериального актива может оказаться для
организации в итоге убыточным. И, наконец, в-четвертых, предприятие должно
располагать документами, которые подтверждают существование самого актива
(патенты, свидетельства, договоры на передачу исключительных прав и т.п.).
Среди новых требований — отсутствие у актива материально-вещественной
формы. Данная норма является формальной и всего лишь напоминает нам, что
учету подлежит не тот материальный объект (дискета, рукопись, документация), в
котором воплощен нематериальный актив, а сами права на объект
интеллектуальной собственности (исключительное право на программу, товарный
знак, полезную модель и т.п.). Другой новый критерий заключается в том, что
предприятие в момент приобретения (возникновения) исключительных прав на
объект интеллектуальной собственности не должно предполагать его
последующего отчуждения (перепродажи). В противном случае такой объект
должен учитываться предприятием не в качестве нематериального актива, а по
аналогии с товарами или продукцией.
3. Виды объектов интеллектуальной собственности, права на которые могут быть
отнесены к нематериальным активам, перечислены в п.4 ПБУ 14/2000. Среди них
изобретения, промышленные образцы, полезные модели, программы для ЭВМ и
базы данных, товарные знаки и знаки обслуживания. Кроме того, в составе
нематериальных активов учитываются деловая репутация (под которой
понимается разница между покупной ценой организации и балансовой
стоимостью ее активов), а также организационные расходы, связанные с
образованием юридического лица и признаваемые вкладом учредителя в
уставный капитал.
В приведенном перечне отсутствуют такие широко распространенные объекты
интеллектуальной собственности, как произведения науки, литературы и
искусства, а также “ноу-хау”. Однако это не означает, что такие
объекты не могут рассматриваться в качестве нематериальных активов —
указанные объекты перечислены в Положении по бухгалтерскому учету, которое
имеет более высокий статус.
Следует учитывать, что права на объекты интеллектуальной собственности могут
вытекать, в том числе, из договоров на выполнение научно-исследовательских,
опытно-конструкторских и технологических работ. Это связано с тем, что в
результате выполнения указанных работ у предприятия могут возникнуть
исключительные права на такие объекты интеллектуальной собственности, как
объекты авторского права (например, произведение науки) или
“ноу-хау”, содержащееся в выполненной технической
документации. Исключение, установленное п.2 ПБУ 14/2000 в отношении не
законченных или не давших положительного результата работы, связано с тем,
что объекты интеллектуальной собственности, возникшие в результате не
законченных или не давших положительного результата работ не отвечают
такому необходимому критерию нематериального актива, как способность
приносить доход.
Олег Корнышев,
руководитель Департамента налогов и права
ИМХО: ПБУ-14 вносит полный бред, в нем есть оговорка не для КО, ЦБ по таким творчествам МинФина (в частности критерий отнесения к основным фондам)говорит пока мы не скажем как надо учитывайте как раньше. Как учитывать по ПБУ-14 я не понимаю, и пока не будет прецендентов не буду.

Оставить комментарий

Ваш адрес email не будет опубликован. Обязательные поля помечены *